مسائل متعددة حول تجميع البيانات المالية

مسائل متعددة حول تجميع البيانات المالية

أولا: قائمة بالمواضيع التي  تضمنها الفصل العاشر حول المسائل المتعددة حول تجميع البيانات المالية:

1-    الاحتفاظ بسندات اقتراض بينية صادرة من احدى الشركات المتحالفة.

2-    مراجعة المحاسبة عن سندات الاقتراض.

3-    الأرباح الاستدلالية أو الخسائر من الاحتفاظ بسندات الاقتراض البينية.

4-    المحاسبة عن السندات البينية.

5-    القيود المحاسبية ذات العلاقة بالاستثمار في سندات الاقتراض.

6-    الشراء المرحلي لسندات الاقتراض البينية.

7-    خصم أوراق القبض.

8-    توزيعات أسهم منحة صادرة عن شركة تابعة.

9-    توزيعت أرباح من الايرادات ما قبل الاستحواذ.

10- الشركة التابعة التي لديها رأس مال ممتاز وعادي قائمة.

ثانيا: الأهداف التعليمية للفصل العاشر: مسائل متعددة حول تجميع البيانات المالية:

1-    التمكن من تعريف تعبير "الاطفاء الاستدلالي للدين" وكيف يتم احتساب اجمالي الربح أو الخسارة الاستدلالية.

2-    التمكن من توضيح كيف يتم تسجيل والاعتراف الربح أو الخسارة من الاطفاء الاستدلالية للدين لاقا من قبل الشركات الافرادية في المجموعة.

3-    التمكن من توزيع الربح أو الخسارة من الاطفاء الاستدلالي للدين ما بين الشركات المشترية والبائعة للدين كما هو مستحسن مفاهميا وكذلك التمكن من وصف كيفية أقام هذا التوزيع.

4-    التمكن من ذكر الحجة الرئيسية لصالح تخفيض اجمالي الدين أو الخسارة من الاطفاء الاستدلالي للدين الى الشركة التي أصدرت سند الاقتراض.

5-    التمكن من توضيح كيف تتأثر الحقوق غير المسيطرة في الربح المجمع الناتجة عن احتفاظات بسندات الاقتراض البينية عندما يتم استخدام طريقة التوزيع.

6-    التمكن من تحديد ما يلي:

أ‌-       عنند وجود ربح أو خسارة من عملية اطفاء استدلالي لسند الاقتراض ما هو الجزء الذي يتوجب أن يتم تخصيصه للشركة المستثمرة.

ب‌-   عند وجود ربح أو خسارة من عملية اطفاء استدلالي لسند اقتراض ما هو الجزء الذي يتوجب أن يتم تخصيص الى الشركة المستثمر فيها.

7-    عندما يصدر طرف خارجي ورقة قبض لطرف متحالف ضمن المجموعة ويقوم هذا الطرف المتحالف ببيع ورقة القبض هذه الى طرف آخر ضمن المجموعة والذي بدوره يخصمها لدى البنك. التمكن من تحديد الطرف الرئيسي الملتزم وأيا من الأطراف التي عليها التزام طاريء من هذه الورقة المخصومة.

8-    التمكن من تحديد كيف ينظر الى توزيعات الأرباح في شكل أسهم منحة في ظل النظرة الى الأرباح النقدية أنها توزيع آخر ربح.

9-    التمكن من توضيح كيف يتم تعديل توزيع التساوي للحسابات المقابلة في الفترات بعد اعلان توزيعات الأرباح في شكل أسهم منحة.

10- التمكن من تحديد ما هو القيد المحاسبي، ان وجد، الذي على الشركة الأم اجراءه لتسجيل استلام توزيعات الأرباح في شكل أسهم منحة.

11- التمكن من توضيح ما هو الأثر الذي تحدثه توزيعات الأرباح في شكل أسهم منحة على ورقة عمل  التجميع للبيانات المالية.

12- التمكن من توضيح كيف يؤثر وجود اسهم ممتازة على احتساب مصالح الحقوق غير المسيطرة.

13- التمكن من توضيح كيفية المحاسبة عن الفرق ما بين التكلفة والقيمة الدفترية لللاستثمار في الأسهم الممتازة لشركة تابعة.

14- التمكن من توضيح ما هو الأثر الذي تحدثه الأسهم الممتازة المتراكمة على توزيع صافي الخساة للمساهمين حملة الأسهم العادية.

ثالثا: ملخص الفصل العاشر بما يحقق الأهداف التعليمية:

1-    الاحتفاظ بسندات اقتراض بينية صادرة من احدى الشركات المتحالفة:

 عندما تحتفظ شركة متحالفة بسندات اقتراض صادرة من شركة أخرى متحالفة ضمن المجموعة فانه يتوجب حذف الاستثمار البيني في السندات (المدين) والتزام سند الاقتراض جنبا الى جنب مع مصاريف فوائد أو ايرادات فوائد بينية ناتجة عن هذه السندات. حيث ينظرالى السندات المحتفظ بها داخليا ضمن شركات المجموعة وكأنها مطفأة استدلاليا في البيانات المالية المجمعة كمجموعة ككل وحيث تعتبر عملية الاطفاء الاستدلالي في البيانات المالية المجمعة هي اطفاء مبكر للسندات فان هناك ربح أو خسارة من عملية الاطفاء الاستدلالي يجب أن يتم احتسابه وتوزيعه على الشركات المتحالفة.

 

2-    مراجعة المحاسبة عن سندات الاقتراض:

القيود المحاسبية لتسجيل اصدار سندات الاقتراض من وجهة نظر المصد للسند.

                   من حـ/ مذكورين

××××          من حـ/ النقد

××××          من حـ/ خصم على السند

         ××××                   الى حـ/ دائني السندات

اصدار سندات الاقتراض بخصم نظرا لأن سعر الفائدة على السند أعلى من سعر السوق.

ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ

                   من حـ/ مذكورين

××××          حـ/ النقد

                   الى حـ/ مذكورين

         ×××× حـ/ دائني السندات     

         ×××× حـ/ علاوة الاصدار

اصدار السندات بعلاوة نظراً لأن سعر الفائدة الرسمي على السندات أقل من سعر الفائدة في السوق.

ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ

 ××××                  من حـ/ الفائدة

         ××××          الى حـ/ النقد

دفع الفائدة على السندات.

ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ

 ××××                  من حـ/ مصروف الفائدة                  

         ××××          الى حـ/ ايرادات الفائدة

اطفاء الخصم على السندات.

ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ

 ××××                  من حـ/ علاوة السندات

         ×××× الى حـ/ ايرادات الفائدة

اطفاء العلاوة على السندات

ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ

 الفيود المحاسبية من وجهة نظر المستثمر في السندات

××××          من حـ/ الاستثمار في السندات

         ×××× الى حـ/ النقد

اثبات الاستثمار في السندات

××××          من حـ/ النقد

         ×××× الى حـ/ ايرادات الفائدة

اثبات ايرادات الفائدة

ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ

3-    الربح أو الخسارة الاستدلالية من الاحتفاظ بالسندات البينية:

من وجهة نظر البيانات المالية، فان الحصول على سندات دين وفي قائمة خاصة باحدى الشركات المتحالفة من خارجين يعتبر "اطفاءأ استدلاليا" للسندات من قبل المنشأة المعدة للبيانات المالية المجمعة للكل. ان معايير المحاسبة المتعارف عليها تتطلب  الاطفاء المبكر للسندات وأن يتم التقرير عن مكاسب أو خسائر غير عادية اذا كانت القيمة الدفترية للسندات أكبر أو أقل من سعر الشراء.

يتم الاعتراف بالمكاسب أو الخسائر الاستدلالية من اطفاء سندات الاقتراض في بيان الدخل المجمع قبل الاعتراف بالمكاسب أو الخسائر في دفاتر الشركات المنفردة ذات الصلة. في السنة التي يتم شراء سندات الاقتراض فيها فان قيود أوراق العمل يتم ادخالها لتسريع الاعتراف بالمكاسب الاستدلالية أو الخسائر، وبعد شراء سندات الاقتراض وأن قيود أوراق العمل ضرورية لحذف أو تأجيل جزء من الربح أو الخسارة الاستدلالية المسجلة خلال الفترة في دفاتر الشركة المنفردة. يتم احتساب المكاسب أو الخسائر من اطفاء سندات الاقتراض بمبلغ الفرق ما بين القيمة الدفترية للالتزام وسعر الشراء للسندات. يكون هناك اتفاقية تحكم المكاسب أو الخسائر التي يتوجب تسجيلها ولكن في العادة لايكون هناك اتفاقا حول كيفية توزيع الربح أو الخسارة ما بين الشركات المتحالفة الداخلة في عملية سندات الاقتراض لاختلاف احتساب صافي الدخل المجمع والمصالح غير المسيطرة في صافي الربح المجمع.

4-    توزيع الربح أو الخسارة الاستدلالية:

هناك أربعة طرق لتوزيع الربح أو الخسارة الاستدلالية ما بين الشركة الأم وشركتها التابعة لها دعم في الممارسة المهنية وكذلك في النشرات المحاسبية وهي كالآتي:

أ‌-       يتم تخصيص الربح أو الخسارة الاستدلالية كليا الى الشركة المصدرة للسندات وينظر الى الشركة المتحالفة التي تحمل السندات على أنها وكيل عن الشركة المصدرة للسندات.

ب‌-   يتم تخصيص الربح أو الخسارة الاستدلالية كليا الى الشركة المشترية، ان الشركة المشترية هي من أنشأ العملية المالية لشراء السندات.

ج- يتم تخصيص الربح أو الخسارة الاستدلالية كليا الى الشركة الأم، ان الشركة الأم تسيطر على القرارات التمويلية للشركة التابعة.

د- يتم تخصيص الربح أو الخسارة ما بين الشركة المشترية والشركة المصدرة للسندات، وتعرف هذه الطريقة بالخصم أو العلاوة وتكون في العادة مرتبطة بكل من المصدر للسندات والمشتري للسندات عن طريق الشراء من السوق المفتوح.

ان استخدام أيا من الطرق أعلاه سوف ينتج عنه نفس اجمالي صافي الربح المجمع.  

5-    احتساب الربح أو الخسارة الاستدلالية:

بتاريخ شراء سند الاقتراض لشركة متحالف من قبل شركة متحالفة أخرى يتم احتساب الربح أو الخسارة الاستدلالية ويتم توزيع هذا الربح أو الخسارة ما بين الشركة المصدرة والشركة المشترية.

ان الجزء من الربح أو الخسارة المخصصة للشركة المصدرة للسندات تمثل الفرق ما بين القيمة الدفترية للسندات المصدرة وقيمتها الاسمية.

ان الجزء المخصص من الربح أو الخسارة للشركة المشترية هو الفرق ما بين القيمة الاسمية للسندات الصادرة عن الشركة المتحالفة وتكلفة شراء السندات.

لن تكون هناك ربح أو خسارة استدلالية للشركة المصدرة للسندات اذا كانت السندات صادرة على أساس القيمة الاسمية ولكن يكون أيضا أي ربح أو خسارة للشركة المشترية اذا تم شراء السندات على القيمة الاسمية.

هناك أربعة حالات تنتج عندما يتم توزيع الربح أو الخسارة الاستدلالية ما بين الشركة المصدرة للسندات والشركة المشترية لها وهي كالآتي:

  

الشركة المصدرة     للسندات					الشركة المصدرة      للسندات
1-	القيمة الدفترية	> القيمة الاسمية  >			سعر الشراء
2-	القيمة الدفترية	<  القيمة الاسمية  <			سعر الشراء
3-	القيمة الدفترية	>  القيمة الاسمية  <			سعر الشراء
4-	القيمة الدفترية	<  القيمة الاسمية  >			سعر الشراء

لاحتساب الربح أو الخسارة يتم اجراء ما يلي:

1-    يتم طرح القيمة الاسمية من القيمة الدفترية.

2-    يتم طرح سعر الشراء من القيمة الاسمية.

اذا كانت النتائج موجهة يكون الناتج ربح واذا كانت سالبة يكون خسارة.

6-    القيد المحاسبي لتسجيل الاستثمار في السندات يكون القيد كالآتي:

××××          من حـ/ الاستثمار في سنجات الاقتراض للشركة (أ)

         ××××          الى حـ/ النقد

لايوجد في هذا القيد فصل للخصم أوالعلاوة لأن السندات يتم شراءها من السوق المفتوح وليس مباشرة من المصدر.

7-    الشراء المرحلي لسندات الاقتراض البينية:

اذا تم شراء السندات خلال السنة المالية فان جزءاً من الخصم أو العلاوة يكون قد تم عمل اطفاء له من قبل الشركة المصدرة للسندات والشركة المشترية وبالتالي فان جزءاً من الخسارة الاستدلالية يكون قد تم تسجيلها في السنة المالية ذات العلاقة من قبل الشركات المتحالفة الافرادية.

ان بيان الدخل المجمع سيبقى يظهر اجمالي الخسارة أو الربح الاستدلالي بغض النظر عن الاطفاء الذي تم من قبل الشركات المنفردة، الا أنه يتم اعادة اضافة الخصم والعلاوة في البيانات المالية للشركات المنفردة، واذا لم يتم ذلك ينتج في التقرير المحاسبي عن الجزء المطفأ مرتين، الأولى لجزء من المبلغ المطفأ بالكامل للسندات، ومرة أخرى كتخفيض لايراد الفائدة ولزيادة مصروف الفائدة، حيث كلاهما سيخفضان الدخل المجمع.

8-    خصم أوراق القبض:

من الممكن أن تصدر شركة ورقة قبض لاحدى الشركات المتحالفة والتي بدورها تقوم بخصم هذه الورقة مع طرف خارجي، أو أن تقوم شركة تحتفظ بورقة قبض مدينة من طرف خارجي بخصم هذه الورقة لدى شركة حليفة، ومن المحتمل أن تقوم الشركة الحليفة أيضا بخصم ورقة القبض مع طرف خارجي.

من وجهة نظر تجميع البيانات المالية يتم اظهار ورقة القبض المدينة في البيانات المالية المجمعة اذا كانت هذه الورقة مستحقة من طرف خارجي وبالتالي يتم اظهار التزام طاريء ضمن الافصاحات اذا كان ورقة القبض قد تم خصمها مع طرف خارجي واذا كان التظهير للورقة "مع حق الرجوع".

9-    توزيعات أرباح في شكل أسهم منحة صادرة من شركة تابعة:

يمكن أن تصدر الشركة التابعة كتوزيعات أرباح أسهم فئة من نفس فئة الأسهم المحتفظ بها من قبل الشركة الأم. تقوم الشركة الأم بتسجيل هذه الأسهم بقيد نظامي اجرائي، حيث لايتم اعتبار أسهم المنحة ايراد بالنسبة للشركة الأم. ان أسهم المنحة لاتغير من الحصة التناسبية لملكية الشركة الأم في الشركة التابعة. في دفاتر الشركة التابعة فان اعلان توزيع أسهم منحة يتم تسجيله من خلال تحويل من الأرباح المحتفظ بها الى واحد أو أكثر من حسابات رأس المال المدفوعة.

10-  توزيعات أرباح من الايرادات ما قبل الاستحواذ:

اذا تم توزيع أرباح على المساهمين من الأرباح المحتفظ بها ما قبل الاستحواذ فانه يتم الاعتراف بأرباح تصفية Liquidating devidends  ويكون قيد تسجيل أرباح التصفية كالآتي:

××××                   من حـ/ النقد

         ××××          الى حـ/ الاستثمار في الشركة التابعة

11- الشركة التابعة التي لديها أسهم ممتازة وأسهم عادية قائمة: حتى يتم اجراء التجميع لابد للشركة الأم أن تحتفظ بحصة مسيطرة في الأسهم القائمة التي لها حق التصويت وفي نفس الوقت من الممكن أن تحتفظ أو لا تحتفظ بأسهم ممتازة في الشركة التابعة، وفي كل الحالات فانه عند اعداد البيانات المالية المجمعة تعتبر الأسهم الممتازة التي لاتحتفظ بها الشركة الأم جزءا من الحقوق غير المسيطرة.

مثال حول تجميع شركة تابعة لديها اسم ممتازة

ان المعلومات التالية تتعلق بالشركة (ب) في 2 يناير 1995

                                                                      

	دولار
83%، 100 دولار القيمة الاسمية للأسهم الممتازة وهي تراكمية وغير مشاركة وهناك توزيعات أرباح متأخرة لسنة 1994 وسعر الاستعادة لها 103 دولار	500,000
أسهم عادية لها قيمة اسمية 10 دولار	1,000,000
رأس مال مساهم آخر – علاوة اصدار أسهم عادية	305,000
أرباح محتفظ بها	200,000
مجموع حقوق المساهمين	2,005,000

في 2 يناير1995 اشترت الشركة (أ) حصة 80% من الأسهم العادية القائمة لشركة (ب) بمبلغ 1,160,000 دولار و30% من الأسهم الممتازة القائمة في ذلك التاريخ بمبلغ 180,000 دولار.

وخلال سنة 1995 قد أظهرت الشركة صافي ربح بمبلغ 200,000 دولار ولم تعلن توزيع أي أرباح نقدية. ان البيانات المالية كما في 31 ديسمبر 1995 كانت كالآتي:

		شركة (أ) دولار		شركة (ب) دولار
بيان الدخل
صافي ربح السنة		800,000		200,000
الأرباح المحتفظ بها
الأرباح المحتفظ بها في 1/1 الشركة (أ)		1,450,000		-
الأرباح المحتفظ بها في 1/1الشركة (ب) - الأسهم الممتازة		-		55,000
الأرباح المحتفظ بها للأسهم العادية للشركة (ب)		-		145,000
صافي ربح السنة		800,000		200,000
أرباح معلنة للتوزيع من الشركة (أ)		(500,000)		-
الأرباح المحتفظ بها في 31/12/1995		1,750,000		400,000
بيان المركز المالي
استثمار في الشركة (ب)
أسهم ممتازة		180,000		-
أسهم عادية		1,160,000		-
أصول أخرى		5,410,000		2,805,000
مجموع الأصول		6,750,000		2,805,000
الالتزامات		1,600,000		600,000
أسهم ممتازة		-		500,000
أسهم عادية		3,000,000		1,000,000
رأس مال مساهم آخر		400,000		305,000
الأرباح المحتفظ بها	1,750,000			400,000
اجمالي الالتزامات وحقوق الملكية	6,750,000			2,805,000

المطلوب :

اعداد ورقة عمل لتجميع البيانات المالية للشركة الأم (أ) وشركتها التابعة (ب).

حل المثال حول تجميع الشركة التابعة التي لديها أسهم ممتازة

1-       القيد المحاسبي لاستحواذ الشركة (أ) على 80% من الأسهم العادية للشركة (ب) و30% على الأسهم الممتازة للشركة (ب) كالآتي:

من حـ/ مذكورين

180,000      حـ/ الاستثمار في الأسهم الممتازة  للشركة (ب)

                   حـ/ الاستثمار في الأسهم العادية للشركة (ب)

                   1,340,000   الى حـ/ النقد

ـــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ

2-       اعداد جدول توزيع الفرق ما بين التكلفة والقيمة الدفترية بتاريخ الاستحواذ:

جدول توزيع الفرق ما بين التكلفة والقيمة الدفترية

كما في 2 يناير 1995

الحساب		رصيد الحساب		الأسهم الممتازة		الأسهم العادية
100 دولار القيمة الاسمية لأسهم ممتازة بنسبة 8%		500,000		500,000		-
10 دولار القيمة الاسمية للأسهم العادية		1,000,000		-		1,000,000
رأس مال مساهم آخر		305,000		-		305,000
الأرباح المحتفظ بها		200,000		55,000		145,000
الاجمالي		2,005,000		555,000		1,450,000
نسبة المصلحة للشركة (أ) في الشركة المستحوذ عليها (ب)				30%		80%
القيمة الدفترية للمصلحة في الشركة (ب) المستحوذ عليها				166,500		1,160,000
تكلفة الاستحواذ				180,000		1,660,000
الفرق ما بين التكلفة والقمية الدفترية				13,500		-

قيود الحذف:

1-       من حـ/ مذكورين

16,500   حـ/ الأرباح المحتفظ بها للشركة (ب)

150,000 حـ/ الأسهم الممتازة (500,000×30%) - شركة (ب)

13,500   حـ/ رأس مال مساهم آخر – شركة (أ)

     180,000 الى حـ/ الاستثمار في الشركة (ب)  - الأسهم الممتازة

لحذف حساب الاستثمار – الأسهم الممتازة

ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ

2-       من حـ/ مذكورين

116,000 حـ/ الأباح المحتفظ بها – شركة (ب) (145,000 ×80%)

800,000 حـ/ الأسهم العادية للشركة (ب) (100,000×80%)

244,000 حـ/ رأس مال مساهم آخر – شركة (ب) (305,000×80%)

                       الى حـ/ الاستثمار في الشركة (ب)

حذف الاستثمار في الشركة (ب) – الأسهم العادية

ورقة عمل تجميع البيانات المالية للشركة (أ) الشركة الأم

وشركتها التابعة (ب) كما في 31 ديسمبر 1995

البيان	الشركة (أ)	الشركة (ب)	قيود الحذف		الحقوق غير المسيطرة	الأرصدة المجمعة
			منه	له
بيان الدخل
صافي الربح المجمع	800,000	200,000	-	-	-	1,000,000
الحقوق غير المسيطرة في:
صافي الربح 40,000 ×70%	-	-	-	-	28,000
الأسهم العادية (4,000-200,000)× 20                                                100					32,000	(60,000)
صافي الدخل	800,000	200,000	-	-	60,000	940,000
الأرباح المحتفظ بها
الأرباح المحتفظ بها في 1/1	1,145,000	-	-	-	-	1,450,000
الأرباح المحتفظ بها – الأسهم الممتازة	-	55,000	16,500(1)	-	38,500
الأرباح المحتفظ بها – الأسهم العادية	-	145,000	116,000(2)
صافي الربح للسنة	800,000	200,000	-	-	60,000	940,000
الأرباح المعلنة للتوزيع لشركة (أ)	(500,000)	-	-	-	-	(500,000)
الأرباح المحتفظ بها في 31/12	1,750,000	400,000	132,500	-	127,500	1,890,000
الميزانية العمومية
استثمار في الشركة (ب) – ممتازة	180,000	-	-	180,000(7)	-	-
استثمار في الشركة (ب) – عادية	1,160,000	-	-	1,160,000(2)	-	-
أصول أخرى	5,410,000	2,805,000	-	-	-	8,215,000
اجمالي الأصول	6,750,000	2,805,000	-	-	-	8,215,000
الالتزامات	1,600,000	600,000	-	-	-	2,200,000
أسهم ممتازة	-	500,000	150,000(1)	-	350,000	-
أسهم عادية – شركة  (أ)	3,000,000	-	-	-	-	3,000,000
أسهم عادية – ششركة (ب)	-	1,000,000	800,000(2)	-	200,000	-
راس مال مساهم آخر	-	-	-	-	-	-
الشركة (أ)	400,000	-	13,500(1)	-	61,000	386,500
الشركة (ب)		305,000	244,000(2)	-	127,500	-
الأرباح المحتفظ بها	1,750,000	400,000	132,500	-		1,890,000
حقوق غير مسيطرة	-	-	-	-	738,500	738,500
الاجمالي	6,750,000	2,805,000	1,340,000	1,340,000		8,215,000