التخصيص والاستهلاك والإطفاء للفرق ما بين التكلفة والقيمة الدفترية لصافي الأصول

التخصيص والاستهلاك والإطفاء للفرق ما بين التكلفة والقيمة الدفترية لصافي الأصول

أولا:    قائمة بالمواضيع التي تضمنها الفصل الرابع حول تخصيص واستهلاك  واطفاء الفرق ما بين التكلفة والقيمة الدفترية لصافي الأصول:

1-    تخصيص الفرق ما بين التكلفة والقيمة الدفترية للأصول والالتزامات الخاصة بالشركة التابعة.

2-    تأثير تخصيص الاطفاء والاستهلاك للفرق ما بين التكلفة والقيمة الدفترية على تحديد صافي الربح المجمع.

3-    أوراق عمل تجميع البيانات المالي – عندما يكون الاستثمار في الشركة التابعة مسجلاً بالتكلفة.

4-    التحليل بموجب طريقة التكلفة لصافي الربح المجمع والأرباح المحتفظ بها المجمعة.

5-    أوراق عمل تجميع البيانات المالية – عندما يكون الاستثمار مسجلاً باستخدام طريقة حقوق الملكية الجزئية.

6-    التحليل بموجب طريقة حقوق الملكية لصافي الربح المجمع والأرباح المحتفظ بها المجمعة.

ثانيا:    الأهداف التعليمية للفصل الرابع: التخصيص والاستهلاك والاطفاء للفرق ما بين التكلفة والقيمة الدفترية لصافي الأصول:

1-    التمكن من التفريق ما بين المفاهيم التالية:

أ‌-       الفرق ما بين التكلفة والقيمة الدفترية.

ب‌-  زيادة التكلفة عن القيمة الدفترية.

ج- زيادة القيمة العادلة عن التكلفة.

د- الزيادة المؤجلة للقيمة العادلة عن التكلفة.

2-    التمكن من معرفة في أي الحسابات يتم تسجيل "الفرق ما بين التكلفة والقيمة الدفترية" في دفاتر المستثمر؟ وأيضا في أي حساب يتم قيد "الزيادة في التكلفة عن القيمة العادلة"؟

3-    التمكن من معرفة كيف يتم تحديد مبلغ "الفرق ما بين التكلفة والقيمة الدفترية" الذي يتوجب تخصيصه لأصل محدد لشركة تابعة مملوكة بأقل من 100%.

4-    التمكن من معرفة كيفية معالجة الزيادة في حصة المستثمر في القيمة العادلة لصافي الأصول للشركة التابعة عن تكلفة الاستحواذ من قبل الشركة الأم في البيانات المالية المجمعة.

5-    التأكد من معرفة لماذا يتم استثناء الأدوات المالية من الأصول غير المتداولة التي يتم تخصيص أي فرق بالزيادة في التكلفة عن القيمة الدفترية اليها.

6-    التمكن من معرفة كيفية تسجيل الزيادة المتبقية في القيمة العادلة للالتزامات المستحوذ عليها التي تزيد عن التكلفة، بعد أن يتم تخفيض كل الموجودات غير المتداولة الى صفر، ما يسمى "الشهرة السالبة".

7-    التمكن من معرفة  كيفية تسجيل الاستهلاك على الزيادة في التكلفة المخصصة  للممتلكات والمنشآت والمعدات في ورقة عمل تجميع البيانات المالية وكيف تؤثر هذه الزيادة في الاستهلاك على الحقوق غير المسيطرة.

8-    التمكن من تعريف صافي الدخل المجمع باستخدام الطريقة التحليلية.

ثالثا: ملخص الفصل الرابع بما يحقق الأهداف التعليمية:

1-    تخصيص الفرق ما بين التكلفة والقيمة الدفترية لأصول والتزامات الشركة التابعة:

بالنسبة للشركة التابعة المملوكة بالكامل، يتم تخصيص الفرق ما بين التكلفة والقيمة الدفترية أولا الى تعديل الأصول الافرادية والالتزامات الى قيمها العادلة في تاريخ الاستحواذ واذا تبقى مبلغ بعد هذا التخصص يتم معالجته كالآتي:

أ‌-       اذا كان المبلغ المتبقى ايجابيا (رصيد مدين) يتم معالجته "شهرة".

ب‌-   اذاكان المبلغ المتبقى سالبا (رصيد دائن) يتم اعادة تخفيض قيم الأصول غير المتداولة تناسبا باستثناء الأوراق المالية غير المتداولة واذا تم تخفيض قيم الأصول غير المتداولة الى مبلغ الصفر فيتم معالجة أي فرق متبقى من تصنيفه الى دين مؤجل من اطفاءه على الدخل المجمع على مدار فترة لاتزيد عن 40 سنة.

2-    المفاهيم الهامة:

أ‌-       الفرق ما بين التكلفة والقيمة الدفترية: يتم استخدام هذا المفهوم لتحديد إجمالي الفرق ما بين تكلفة الاستحواذ وحقوق ملكية الشركة الأم في القيمة الدفترية الصافي أصول الشركة التابعة بتاريخ حصولها على المصالح في الشركة التابعة.

ب‌-   الزيادة في التكلفة عن القيمة العادلة: يتم استخدام هذا المفهوم لتحديد زيادة تكلفة الاستحواذ عن حقوق الشركة الأم في القيمة العادلة لصافي الأصول المحددة للشركة التابعة بتاريخ حصول الشركة الأم على مصالحها في الشركة التابعة.

ج- زيادة القيمة العادلة عن التكلفة: يستخدم هذا المفهوم لتحديد الزيادة في حصة الشركة الأم من القيمة العادلة لصافي الأصول المحددة للشركة التابعة بتاريخ الاستحواذ عن تكلفة الاستحواذ على الشركة التابعة.

د- الزيادة المؤجلة للقيمة العادلة عن التكلفة: ويستخدم هذا المفهوم لوصف ذلك الجزء، ان وجد، الذي يمثل الزيادة في القيمة العادلة عن التكلفة المتبقىة بعد أن يتم تخفيض الأصول غير المتداولة للشركة التابعة (باستثناء الأوراق المالية) الى صفر. 

3-    تأثير التخصيص والاطفاء والاستهلاك للفرق ما بين التكلفة والقيمة الدفترية في تحديد صافي الربح المجمع.

عندما يتم تخصيص أي جزء عن الفرق ما بين التكلفة والقيمة الدفترية للأصول المستهلكة فانه يتوجب تعديل الدخل المسجل لتحديد صافي الدخل المجمع وذلك لعكس الفرق في مبلغ الاطفاء والاستهلاك المسجل من قبل الشركة التابعة لتكون على أساس القيمة الملائمة استنادا الى القيم الدفترية المجمعة.

يتم تسجيل هذه الفروقات الاضافية للاستهلاك والاطفاء من قبل الشركة الأم فقط ولايتم تسجيلها من قبل الشركة التابعة.

ان بعضا من التخصيصات تؤثر على صافي الدخل المجمع وبعضها لايؤثر على ذلك حيث أن أي تخصيص للفرق للأصول الملموسة أو غير الملموسة يؤثر من خلال الاستهلاك الاضافي على صافي الدخل أما تخصيص أي فرق للأرض لايؤثر على صافي الدخل لأن فئة الأرض لايتم استهلاكها، كما أن بعضا من التخصيصات وخاصة الى البضاعة تؤثر على صافي الدخل عند بيع البضاعة فقط وليس على اساس منتظم كما هو الحال مع الاستهلاك أو الاطفاء.

4-    ورقة عمل تجميع البيانات المالية:

في حالة تسجيل الاستثمار باستخدام طريقة التكلفة عند اعداد البيانات المالية المجمعة فان الأرصدة المسجلة الافرادية للأصول والالتزامات والمصاريف يتوجب تعديلها حتى تعكس التخصيص والاستهلاك والاطفاء للفرق ما بين التكلفة والقيمة الدفترية، يتم انجاز هذه التعديلات من خلال "قيود ورقة عمل" عند اعداد ورقة عمل تجميع البيانات المالية.

يتم تحميل الفرق ما بين التكلفة والقيمة الدفترية المخصصة للبضاعة بتاريخ الاستحواذ الى تكلفة البضاعة المباعة (البضاعة أول المدة) في ورقة عمل تجميع البيانات المالية على الافتراض أنه قد تم بيعها وإذا لم يتم بيعها يتم تخصيص المبلغ الى البضاعة في نهاية السنة بدلا من تكلفة المبيعات.

يتوجب أن يتم احتساب الاستهلاك المحمل لبيان الدخل على أساس القيمة المخصصة للممتلكات في بيان المركز المالي المجمع وبالتالي يتم زيادة المبلغ المحمل للاستهلاك من خلال قيد ورقة عمل.

يتم معالجة مبلغ الفرق بين التكلفة والقيمة الدفترية التي لم يتم تخصيصها الى أصول محددة أو التزامات محددة في البيانات المالية المجمعة "مبلغ غير محدد وغير ملموس" ويتوجب اطفاءه على مدى فترة ملائمة لاتزيد عن 40 سنة ولايتم الاعتراف بهذا الاطفاء في حسابات الشركة التابعة وفقط يتم تسجيله في ورقة عمل تجميع البيانات المالية من خلال قيد "ورقة عمل".

يتوجب تعديل الرصيد الافتتاحي للأرباح المحتفظ بها كل سنة بالمبالغ المتراكمة للاستهلاك والاطفاء والتخفيضات الأخرى التي تم اجراءها من الربح التجميعي بسبب الاطفاء والاستهلاك الاضافي المدخل في ورقة العمل الناتج عن الفرق ما بين التكلفة والقيمة الدفترية للسنوات السابقة.

5-    طريقة التحليل بموجب التكلفة لصافي الربح المجمع والأرباح المحتفظ بها المجمعة:

أ‌-       يتمثل صافي الدخل المجمع في دخل الشركة الأم من عملياتها المستقلة زائد أو ناقص حصتها من الدخل المقرر من الشركة التابعة لها أو رصيد الخسارة زائد أو ناقص التعديلات للفترة ذات العلاقة باطفاء الفرق ما بين التكلفة والقيمة الدفترية، ان شكل التحليل المختصر لصافي الدخل المجمع كما يلي:

تحليل الاحتساب لصافي الدخل المجمع

للسنة المالية المنتهية في ....................

			المبلغ
صافي دخل الشركة الأم من نشاطاتها المستقلة ناقصا توزيعات الأرباح من الشركة التابعة.			XXXX
حصة الشركة الأم من صافي ربح الشركة التابعة
يطرح: الاستهلاك والإطفاء الممتلكات والآلات والمعدات زيادة التكلفة عن القيمة العادلة	XXXX XXXX		(XXXX)
صافي الربح المجمع			XXXXX

ب‌-   تتمثل الأرباح المحتفظ بها في الأرباح المحتفظ بها للشركة الأم على أساس التكلفة زائدا أو ناقصا حصة الشركة الأم من الزيادة (الانخفاض) في الأرباح المحتفظ بها المقررة للشركة التابعة من تاريخ الاستحواذ الى التاريخ الحالي للبيانات المالية زائدا أو ناقصا التأثير المتراكم للتعديلات حتى تاريخ البيانات المالية الحالية ذات الصلة باطفاء الفرق ما بين التكلفة والقيمة الدفترية. ان شكل التحليل المختصر للأرباح المحتفظ بها كالآتي:

تحليل احتساب الأرباح المحتفظ بها المجمعة

للسنة المالية المنتهية في .............

			المبلغ
الأرباح المحتفظ بها للشركة الأم  في نهاية السنة المالية			XXXX
حصة الشركة الأم من الزيادة في الأرباح
المحتفظ بها للشركة التابعة من تاريخ الاستحواذ حتى تاريخ البيانات المالية المجمعة الحالية			XXXX
ناقصا: التأثير المتراكم لإطفاء الفرق
البضاعة	XXXX
المعدات	XXXX
زيادة التكلفة عن القيم العادلة	XXXX		(XXXX)
الأرباح المحتفظ بها المجمعة			XXXXX

        

                       

6-    ورقة عمل تجميع البيانات المالية: تسجيل الاستثمار في الشركة التابعة باستخدام طريقة حقوق الملكية الجزئية.

ان الأرصدة المظهرة في البيانات المالية للشركة الام المنفردة بخصوص صافي الربح والأرباح المحتفظ بها وحساب الاستثمار في الشركة التابعة تختلف باختلاف الطريقة المستخدمة في تسجيل استثمارها في الشركة التابعة الا أنه لايوجد تأثير للطريقة التي تستخدمها الشركة الأم في تسجيل استثمارها في الشركة التابعة على البيانات المالية المجمعة.

طريقة التحليل بموجب طريقة حقوق الملكية الجزئية لصافي الربح المجمع والأرباح المحتفظ بها.

أ‌-       يتمثل صافي الدخل المجمع في صافي الربح للشركة الأم من نشاطاتها المستقلة زائدة أو ناقصا حصتها من أرباح الشركة التابعة (أو الخسارة) زائدا أو ناقصا التعديلات خلال الفترة ذات الصلة باطفاء الفرق ما بين التكلفة  والقيمة الدفترية. ان شكل التحليل المختصر لصافي الدخل المجمع كالآتي:

تحليل الاحتساب لصافي الدخل المجمع

للسنة المالية المنتهية في.......................

			المبلغ
صافي الأرباح للشركة الأم من نشاطاتها المستقلة ناقصا حقوقها في صافي ربح الشركة التابعة			XXXX
حصة الشركة الأم في صافي ربح الشركة التابعة			XXXX
ناقصا: الاستهلاك والاطفاء للفترة للفرق ما بين التكلفة والقيمة الدفترية المجمعة
الممتلكات والمعدات	XXXX
الزيادة في التكلفة عن القيم العادلة	XXXX		(XXXX)
صافي الربح المجمع			XXXXX

ب‌-   تتمثل الأرباح المحتفظ بها في الأرباح المحتفظ بها للشركة الأم المسجلة بموجب طريقة حقوق الملكية الجزئية زائدا أو ناقصا التأثير التراكمي للتعديلات حتى تاريخه للإطفاء الخاص بالفرق ما بين التكلفة والقيمة الدفترية. ان شكل التحليل المختصر للأرباح المحتفظ بها كالآتي:

تحليل احتساب الأرباح المحتفظ بها المجمعة

للسنة المالية المنتهية في .......................

			المبلغ
الأرباح المحتفظ بها للشركة الأم في نهاية السنة			XXXX
ناقصا: التأثير المتراكم حتى نهاية السنة المالية للاطفاء الخاص بالفرق ما بين التكلفة والقيمة الدفترية منذ تاريخ الاستحواذ			XXXX
البضاعة	XXXX
الممتلكات والمعدات	XXXX
زيادة التكلفة عن القيمة العادلة	XXXX		(XXXX)
الأرباح المحتفظ بها المجمعة في نهاية السنة المالية			XXXXX

مثال على معالجة التخصيص والاستهلاك والاطفاء

على البيانات المالية المجمعة للشركة الأم وشركتها التابعة

قامــت شركة بورتر في 1 يناير 1993 لشراء 80% حصة مصالح في رأس مال شركة سالم بمبلغ 820,000 دولار وبذلك التاريخ، أي تاريخ الاستحواذ، كانت شركة سالم لديها رأس مال مساهم بمبلغ 500,000 دولار وأرباح محتفظ بها بمبلغ 100,000 دولار.تستخدم شركة بورتر طريقة حقوق الملكية الجزئية لتسجيل الاستثمار في شركة سالم. إن الفروقات ما بين القيمة العادلة والقيمة الدفترية للأصول المحددة لشركة سالم كانت كالآتي:

	الزيادة في القيمة العادلة عن القيمة الدفترية دولار أمريكي
المعدات	125,000
الأرض البضاعة	65,500
	37,500

ان القيمة الدفترية للأصول والالتزامات الأخرى تساوي قيمتها العادلة كما في 1 يناير 1993. ان للمعدات فترة حياة نافعة بتاريخ 1 يناير 1993 بعدد خمسة سنوات وقد تم بيع البضاعة في سنة 1993 ويتم إطفاء الشهرة على مدى 40 سنة.

ان البيانات المالية للشركة الأم وشركتها التابعة كما في 31 ديسمبر 1995 كما يلي:

	شركة بورتر دولار أمريكي		شركة سالم دولار أمريكي
المبيعات	1,050,000		400,000
الحصة من نتائج الشركة التابعة	120,000		-
اجمالي الايرادات	1,170,000		400,000
تكلفة البضاعة المباعة	850,000		180,000
مصروف الاستهلاك	35,000		25,000
المصاريف الأخرى	65,000		45,000
اجمالي التكلفة والمصاريف	950,000		250,000
صافي الربح	220,000		150,000
الأرباح المحتفظ بها في 1/1	560,000		200,000
صافي الدخل	220,000		150,000
الأرباح المعلنة للتوزيع	(100,000)		(50,000)
الأرباح المحتفظ بها في 31/12	680,000		300,000
نقد	80,000		50,000
ذمم مدينة	250,000		170,000
بضاعة	230,000		150,000
استثمار في شركة سالم	980,000		-
أرض	-		300,000
ممتلكات ومعدات	350,000		250,000
اجمالي الأصول	1,890,000		920,000
الذمم الدائنة	160,000		100,000
أوراق الدفع	50,000		20,000
رأس المال	100,000		500,000
الأرباح المحتفظ بها	680,000		300,000
اجمالي الالتزامات وحقوق الملكية	1,890,000		920,000

المطلوب:

قم باعداد ورقة عمل اعداد البيانات المالية المجمعة للسنة المالية المنتهية في 31 ديسمبر 1995.

حل المثال السابق حول التخصيص والاستهلاك

والاطفاء وأثره على البيانات المالية المجمعة

احتساب الشهرة في عملية الاستحواذ على 80% من شركة سالم الآتي:

			المبلغ
رأس مال شركة سالم كما في 1/1/1993			500,000
الأرباح المحتفظ بها			100,000
مجموع حقوق الملكية			600,000
حصة شركة بورتر بواقع 80%			480,000
المبلغ المدفوع للشراء			820,000
الزيادة في التكلفة عن القيمة الدفترية			340,000
تم تخصيص زيادة التكلفة عن القيمة الدفترية المجمعة الى كل من: المعدات			125,000
الأرض			62,500
البضاعة			37,500
اجمالي القيمة المخصصة			225,000
الزيادة في التكلفة عن القيمة الدفترية الإجمالية			340,000
مبلغ الشهرة			115,000

الإطفاء السنوي للشهرة هو:	115,000	=	2,875 دولار
	40

                                

وبالتالي الإطفاء لسنة 1993 هو	2,875
لسنة 1994 هو	2,875
لسنة 1995 هو	2,875
مجموع الإطفاء المحمل حتى 31/13/1995	8,625

ان استهلاك المعدات كالآتي:

125,000

=

25,000 دولار سنويا

                                      5

وبالتالي فان الاستهلاك للسنوات الثلاثة كالآتي:

الاستهلاك لسنة 1993 هو	25,000
الاستهلاك لسنة 1994 هو	25,000
الاستهلاك لسنة 1995 هو	25,000
اجمالي الاستهلاك المحمل	75,000

حيث أن البضاعة قد تم بيعها خلال سنة 1993 أي السنة التي تم فيها الاستحواذ فان القيد المحاسبي في ورقة العمل سيكون كالآتي:

1-          37,500           من حـ/ تكلفة المبيعات 

                    37,500        الى حـ/ البضاعة

ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ

وفي بداية الاستحواذ يكون قيد الاستحواذ كالآتي:

ان قيود الحذف في ورقة العمل كالآتي:

2-          120,000          من حـ/ ايراد من الشركة التابعة (بطريقة حقوق الملكية الجزئية)

                    120,000      الى حـ/ الاستثمار في الشركة التابعة

حذف الإيرادات المسجلة الخاصة بحصة الشركة الأم من نتائج أعمال الشركة التابعة (شركة سالم).

ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ

3-     

115,000	من حـ/ مذكورين      حـ/ الشهرة
125,000	حـ/ المعدات
37.500	حـ/ البضاعة
62,500	حـ/ الأرض

                  340,000      الى حـ/ الاستثمار في الشركة التابعة

                                       

تخصيص الفرق ما بين تكلفة الاستحواذ والقيمة الدفترية للأصول المحددة والشهرة.

4-     

400,000	من حـ/ مذكورين      حـ/ رأس مال الشركة التابعة
160,000	حـ/ الأرباح المحتفظ بها في بداية السنة

                  560,000      الى حـ/ الاستثمار في الشركة التابعة

حذف رأس المال والأرباح المحتفظ بها في بداية السنة.

ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ

5-    40,000                من حـ/ الاستثمار في الشركة التابعة

                  340,000      الى حـ/ توزيعات الأرباح

                                                                                                                      

عكس توزيعات الأرباح المعلنة.

ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ

6-    25,000                من حـ/ استهلاك المعدات

                  25,000        الى حـ/ الاستهلاك المتراكم

                                                                                                                      

تسجيل الاستهلاك على المبلغ المخصص للمعدات.     

ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ

7-    2,875                  من حـ/ الاطفاء

                  2,875          الى حـ/ الاطفاء المتراكم

                                                                                                                      

تسجيل اطفاء الشهرة الناتجة عن الاستحواذ.    

ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ

8-    50,000                من حـ/ الأرباح المحتفظ يها

                  50,000        الى حـ/ الاستهلاك المتراكم

                                                                                                                      

اثبات الاستهلاك للسنوات السابقة.

ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ

9-    5,750                  من حـ/ الأرباح الممنوحة بها

                  5,750          الى حـ/ الاطفاء المتراكم

اثبات الاطفاء المتراكم للسنوات السابقة.

ورقة عمل تجميع البيانات المالية

للشركة الأم (شركة بورتر وسالم) وشركتها التابعة

للسنة 1995

البيان	شركة بورتر	شركة سالم	قيود الحذف		الحقوق غير المسيطرة	الأرصدة الموحدة
			منه	له
المبيعات	1,050,000	400,000	-			1,450,000
حصة من ايرادات الشركة التابعة	120,000	-	120,000(2)	-	-	-
اجمالي الايرادات	1,170,000	400,000	120,000(2)	-	-	1,450,000
تكلفة البضاعة المباعة	850,000	180,000	37,500(1)	-	-	1,067,000
مصاريف الاستهلاك	35,000	25,000	25,000(6)	-	-	87,875
			2,875(7)
مصاريف أخرى	65,000	45,000	-	-	-	110,000
اجمالي التكلفة والمصاريف	980,000	250,000	65,335	-	-	1,070375
صافي الداخل	220,000	150,000	185,375	-	30,000	154,625
الأرباح المحتفظ بها في 1/1	560,000	200,000	50,000(8)	-	40,000	544,250
			160,000(4)
			5,750(9)
صافي الدخل	220,000	150,000	185,375	-	30,000	154,625
الأرباح المعلنة	(100,000)	(50,000)	-	40,000(5)	(10,000)	(100,000)
الايرادات المحتفظ بها في 31/12	680,000	300,000	401,125	40,000	60,000	558,875
نقد	80,000	50,000	-	-	-	130,000
ذمم مدينة	250,000	170,000	-	-	-	420,000
بضاعة	230,000	150,000	37,500(3)	37,500(1)	-	380,000
الاستثمار في الشركة التابعة	980,000	-	40,000(5)	120,000(2)	-	-
				340,000(3)
				560,000(4)
الأرض	-	300,000	62,500(3)	-	-	362,500
المعدات والآلات	350,000	250,000	125,000(3)	50,000(8)	-	650,000
				25,000(6)
الشهرة	-	-	115,000(3)	2,875(7)		106,375
				5,750(9)	-
اجمالي الموجودات	1,890,000	920,000	380,000	1,141,125		2,048,875
ذمم دائنة	160,000	100,000	-	-	-	260,000
أوراق دفع	50,000	20,000	-	-	-	70,000
رأس المال	1,000,000	500,000	400,000	-	100,000	1,000,000
الأرباح المحتفظ بها	680,000	300,000	401,125	40,000	60,000	558,875
حقوق غير مسيطرة	-	-	-	-	160,000	160,000
اجمالي الالتزامات وحقوق الملكية	1,890,000	920,000	801,125	40,000	-	2,048,875